重要经营资产-长期资产的审计思路—菜鸟的审计入门之路(三)
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审计不容易，但我们希望与你一起记录审计途中所经历的点滴美好，忘却艰辛，做个快乐的审计人。
2018年10月1日，这是Audit漫谈的第6篇文章。
什么是长期资产
长期资产，是指使用时间超过一年的经营资产，主要包括固定资产、无形资产和在建工程。部分公司还有用于出租的房产或者以增值目的持有的土地使用权，这部分是以投资性房地产核算的。在本文，重点讲述固定资产、无形资产和在建工程的审计，其余暂不列示。
固定资产，指企业为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用寿命超过一年的有形资产。
无形资产，指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。 从定义来看，商誉不是无形资产，因为商誉不可辨认。
在建工程，实际上是自建固定资产过程中间科目，主要核算企业基建、更新改造等过程中发生的资本化支出。
上述均为资产，需满足下列条件才能确认：
1、与该资产有关的经济利益很可能流入企业；
2、该资产的成本能够可靠地计量。
这两句话需要反复记忆，理解其深刻含义。经营租用的固定资产，与其相关的经济利益是租金或者资产增值收益，但由于是租赁资产，这两部分均不属于企业，因此不符合第一个确认条件，不能确认为固定资产。同样，如果企业融资租赁出租固定资产，根据经济实质该固定资产未来有关经济利益流入租赁方，因此企业不能确认固定资产。
企业自行研发的无形资产，需要划分研究阶段和开发阶段，在开发阶段满足资本化条件的支出核算清晰，方可资本化，确认为无形资产，否则需全额确认费用，因为资产成本必须能够可靠计量。
了解了定义和确认条件，我们可以理解很多事情，并更有深度。
02
审计目标是什么
资产类的审计目标是大同小异的，之前我们提到货币资金审计，也提到审计目标，详见：“现金为王”货币资金审计探讨—菜鸟的审计入门之路(二)。
这里再次强调下述审计目标：
1、资产负债表中记录的固定资产、无形资产和在建工程是存在的（存在认定）；
2、所有应当记录的长期资产均已记录（完整认定）；
3、记录的长期资产由被审计单位拥有或控制（权利和义务）；
4、长期资产以恰当金额记录（计价与分摊）；
5、长期资产已在财务报表中作出恰当的列报和披露（列报和披露）。
对于资产来说，存在和权利义务认定最为重要。资产，只有是企业控制的资源，才能在未来为企业带来经济利益。比如说无形资产，我们看不到、摸不见，如何确认是公司所有呢？对于知识产权和土地使用权等资产，公司办理登记手续即可确认是公司所有。
而计价与分摊，则强调企业的长期资产核算正确。由于长期资产的经济利益在未来几个年度内流入企业，为了更好的进行收益成本配比，长期资产往往采用估算方法进行折旧、摊销。折旧和摊销的复核，对该认定，尤为重要。
而对于资产的完整性，一般来说是最难完成的审计目标。如果企业有心藏匿资产，或者无意漏掉某项资产（不是由企业直接购买），审计过程中是很难发现的。下文中会对这部分有所展开。
上述审计目标，在审计过程中要了然于胸，反复推敲，审核自己所执行的审计程序，是否能达到上述目标，达到的效果如何。
03
怎么去审计
知道了审计目标，下一步就是制定审计程序，达到上述目标。我们分别展开：
一、固定资产（原值、折旧和减值准备）
1、获取或编制明细表；本期增减变动表，复核加计是否正确，期初数和审定数、期末数和报表数是否相符；
2、对固定资产余额或发生额较大的情况，实施实质性分析程序：计算固定资产周转率、产量和固定资产原值比率、固定资产期初期末变动幅度以及企业维修费用的变动幅度，并分析数据是否合理；
3、对固定资产盘点（重要的以及本期新增的需重点关注），确定其是否存在；
4、检查固定资产的所有权是否归属于公司。一般情况，房屋建筑物、车辆需获取产权证和车辆行驶证；机器、电子设备需获取购买协议、发票和银行支付单据等进行核对；
5、检查固定资产本期增加（增减变动表中的增加金额是否确系本期实际增加，这句话有点绕口，但是却非常重要，表格背后反映的是实际经营情况）是否真实、核算是否准确；
6、检查本期固定资产的减少核算是否准确，会计处理是否正确。减少一般包括处置、报废、投资、债务重组、非货币性资产交换或者捐赠；
7、检查固定资产折旧，折旧方法和残值率是否和上年保持一致（如果不一致是否作出会计政策变更）；匡算折旧，复核公司计提的折旧是否正确；
8、关注固定资产是否存在减值风险，一般可通过观察固定资产的状态（是否破损）和用途（是否过时）来考虑固定资产是否存在减值；
9、根据评估的风险因素，相应增加其他审计程序。
二、无形资产（原值、摊销和减值准备）
1、获取或编制明细表；本期增减变动表，复核加计是否正确，期初数和审定数、期末数和报表数是否相符；
2、检查无形资产的所有权是否归属于公司。一般情况，土地使用权、知识产区需获取产权证；其余无形资产需获取购买协议、发票和银行支付单据等进行核对；
3、检查本期无形资产本期增加是否真实、核算是否准确；
4、检查本期无形资产的减少核算是否准确，会计处理是否正确；
5、检查无形资产摊销，匡算摊销，复核公司计提的摊销是否正确；
6、关注无形资产是否存在减值风险；对于寿命不确定的无形资产，需每年进行减值测试，核实其是否存在减值；
7、根据评估的风险因素，相应增加其他审计程序。
三、在建工程
1、获取或编制明细表；本期增减变动表，复核加计是否正确，期初数和审定数、期末数和报表数是否相符；
2、抽取重要在建工程项目进行实地盘点；
3、检查在建工程本期增加：根据公司资本投入文件查看公司在建工程支出是否合理；获取工程基建、设备购买合同、发票和付款单据，并项工程负责人了解资产负债表日工程的具体进度，核实会计处理、本期增加核算是否正确；
4、检查在建工程本期减少：一般是达到预定可使用状态后转入固定资产。核实是否满足该条件。同时，根据工程竣工结算文件，核对在建工程结转固定资产金额是否正确；
5、关注在建工程是否存在减值风险；
6、根据评估的风险因素，相应增加其他审计程序。
有关自行研发无形资产，是费用化还是资本化的问题，这里不详细展开（单独作为一篇，详细展开，敬请关注）。上文主要列举重要审计程序，具体情况还需具体分析。
04
案例分析
理论理解较为枯燥，我们引入案例进行分析：
案例分析一：
企业本期新增一台设备，公司确认为固定资产，但通过查看该台设备获取资料，发现是公司经营租赁的设备。
分析：经营租赁设备不能确认为企业固定资产。因此需调减固定资产。这种情况一般实务比较少见，因此很少有公司会根据租赁合同记入固定资产科目。但这里反复强调，主要是因为，固定资产的控制权认定非常重要。只有实质属于公司，并在未来给公司带来经济利益的房屋、设备等，才能确认为公司的固定资产。
案例分析二：
公司本期新增一项游戏软件，价值100万元，确认为无形资产。但是第四季度，由于该游戏运行不佳，该软件预计很有可能明年开始不再投入使用。公司未计提任何无形资产-减值准备。
分析：对于本期新增无形资产，首先要获取外购单据或者自行研发的基础资料，核实是否满足无形资产确认的2个条件。如果满足确认条件，无形资产的摊销方法是否合理，摊销年限是否符合游戏软件预计可使用年限。最后，在年末企业需要对存在减值迹象的无形资产进行减值测试，如果未来现金流入低于期末账面余额，需计提减值准备。
案例分析三：
公司去年开始投入一条新的生产线，预计本年度10月完工。但由于工期延误，12月末尚未完工，但公司结转固定资产，依据是已达到预定可使用状态。
分析：通过像工程负责人了解到项目尚未全部完工，但财务确认的理由是：该生产线的非主要部件未完工，年末已达到投产条件，因此结转固定资产。得知这种矛盾情况，首先需要实地对生产线盘点，最好在资产负债表日盘点（工程进度是动态的），盘点时如果已在生产，那满足确认条件。如果明显看到生产线还在组装过程中，则不能确认固定资产。如果无法判断，可以引入专家，同时获取进一步详细资料，帮助做出判断。
05
总 结
案例较为简单，实务远比这些复杂。但正所谓，万变不离其宗，虽然每个企业的经营情况都存在差异，但长期资产确认、审计目标和程序都是大同小异的。我们要牢记上述提及的要点，在实务中多多运用。许多问题都会迎刃而解。
最后，若对上述存在什么疑问，欢迎留言。我会一一回复。
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